T.C.DANIŞTAY7. DAİRE 2002/1901 2005/2955 29.11.2005DAVA : Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar: 1- ABS Alçı ve Blok Sanayii Anonim Şirketi Vekili : Av. ? 2- Anadolu Kurumlar Vergi Dairesi Başkanlığı İSTANBUL İstemin Özeti : (Botaş) Boru Hatları ile Petrol Taşıma Anonim Şirketi ile imzalanan doğalgaz satış sözleşmesi nedeniyle, Temmuz/2001 dönemi için, ihtirazi kayıtla verilen beyannameye istinaden tahakkuk ettirilen ve ödenen damga vergisinin faiziyle birlikte geri verilmesi istemiyle açılan davada; vergilendirme işlemine konu edinilen sözleşmenin 4’üncü maddesinde, ilk sözleşme yılı için çekilebilecek azami gaz miktarı ile, sonraki yıllar için, ilk yıl için belirlenen sözleşme miktarının en az %70’i oranında gaz çekişi yapılabileceğinin ve 5’inci maddesinde de fiyatının belirlendiği, bu verilere göre sözleşmenin içerdiği belli para hesaplanabileceğinden, sözleşmenin nispi damga vergisine tabi olduğu; hesaplamaya, miktar olarak, ilk sözleşme yılı için azami çekiş tutarının, takip eden yıllar için bu tutarın %70’inin; fiyat olarak da sözleşmenin 5’inci maddesinde yer alan tutarın esas alınması gerektiği, buna göre sözleşmenin içerdiği belli paranın, 6.086.610.309.000.-lira olarak hesaplandığı; sözleşmede yer alan sabit hizmet ücreti ile basınç düşürme ve ölçüm istasyonuna ilişkin damga vergisine gelince; bunların, satış sözleşmesinden ayrı olduğu düşünülemeyeceğinden, Damga Vergisi Kanununun 6’ncı maddesi uyarınca vergilendirme işleminin bunlara ilişkin kısmında isabet görülmediği; davacı tarafından, ödenen vergilerin faiziyle birlikte iadesi istenilmekteyse de, vergi kanunlarında faiz ödeneceğine ilişkin bir düzenleme bulunmadığı gerekçesiyle, davanın, Mahkemelerince hesaplanan sözleşme miktarına isabet eden damga vergisi ile faiz istemine ilişkin kısmını reddeden; dava konusu işlemi kısmen iptal eden İstanbul Birinci Vergi mahkemesinin 13.3.2002 gün ve E:2001/1609; K:2002/780 sayılı kararının davanın kısmen reddine ilişkin hüküm fıkrasının; sözleşme kesin para ifade etmediğinden maktu olarak vergilendirilmesi ve ödenen tutarın faiziyle birlikte iadesi gerektiği ileri sürülerek davacı Şirket tarafından, iptale ilişkin hüküm fıkrasının ise; sözleşmede yer alan tüm rakamların, beş yıl için hesaplamaya dahil edilmesi gerektiği ileri sürülerek davalı İdarece bozulması istenilmektedir.Savunmanın Özeti: Davalı İdarece istemin reddi gerektiği savunulmuş, davacı Şirketçe ise savunma verilmemiştir.Tetkik Hakimi Ayşegül ŞAHİN’in Düşüncesi: Vergilendirme işlemine konu edinilen sözleşmenin incelenmesinden, sözleşmede tüketim bedeli ve miktarın kesin olarak belirtilmediği anlaşıldığından,belli parayı ihtiva etme özelliği bulunmayan sözleşmenin maktu damga vergisine tabi tutulması; Vergi Usul Kanununun 112’inci maddesinin 3’üncü fıkrasında düzenlenen gecikme faizinin oranına göre, hukuka aykırı olarak tahsil edilen damga vergisinin Devlet Hazinesinde kaldığı süre için hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi gerekirken, yazılı gerekçeyle verilen mahkeme kararında isabet görülmediğinden, kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.Danıştay Savcısı Münevver DEMİR’in Düşüncesi: İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49’uncu maddesinin 1’inci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, taraflar temyiz istemlerinin reddi ile temyiz edilen mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINA Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:KARAR : Temyiz başvurusu; (Botaş) Boru Hatları ile Petrol Taşıma Anonim Şirketi ile imzalanan doğalgaz satış sözleşmesi nedeniyle ihtirazi kayıtla verilen beyannameye istinaden tahakkuk ettirilen ve ödenen damga vergisinin faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davayı kısmen reddeden, kısmen de dava konusu işlemi iptal eden mahkeme kararının, taraflarca bozulması istemine ilişkindir.Mahkeme kararının sabit hizmet ücreti ile yatırım bedeli üzerinden hesaplanan damga vergisine ilişkin hüküm fıkrası, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, davalı idarece temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamıştır.Mahkeme kararının, gaz çekiş miktarı üzerinden hesaplanan damga vergisi ile faiz istemine ilişkin hüküm fıkralarına yönelik temyiz istemlerine gelince: 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1’inci maddesinin 1’inci fıkrasında, anılan kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, söz konusu tablonun 1’inci bölümünde de, mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi, etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağı; aynı Kanunun 10’uncu maddesinde, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın; maktu vergide, kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılırakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği hükme bağlanmıştır. Bu hükümlere göre; damga vergisine tabi bir kağıdın, nispi oranda vergilendirilebilmesi için, ya kağıda bağlanan işlem bedelinin (kağıdın içerdiği meblağın) kağıtta açıkça belirtilmiş olması, ya da bu bedelin matematiksel olarak hesaplanmasına olanak sağlayan rakamların kağıtta yer almış bulunması gerekmektedir.Olayda, vergilendirme işlemine konu sözleşmenin incelenmesinden; 4’üncü maddesinde, ilk sözleşme yılı için gaz çekiş miktarının; 4’üncü maddenin 1’inci fıkrasında, izleyen yıllarda sözleşme miktarının, 1’inci sözleşme yılı için öngörülen miktarın %70’inden az olamayacağının; aynı maddenin 2’nci fıkrasında, azami çekiş miktarının ve 5’inci maddesinde de fiyatın belirlendiği, 7’nci maddesinde sabit hizmet ücreti, 10’uncu maddesinde de, gaz arzı için yapılacak yatırımların bedelinin düzenlendiği görülmüştür.Buna göre; sözleşmede asgari tutarlar belirlenmekle birlikte, davacı Şirket, her sözleşme yılı için belirlenen azami tutar kadar gaz çekim hakkına sahiptir. Yani sözleşme ile öngörülen miktar, her sözleşme yılı için, sözleşmenin 4’üncü maddesinin 2’nci fıkrasında öngörülen azami çekiş miktarı kadardır. Yine, aynı sözleşmenin 5’inci maddesinde fiyat da belli edildiğine göre, sözleşmenin içerdiği belli para, beş yıl için çekişi öngörülen azami gaz miktarı ile fiyatın çarpılması sonucu bulunabileceğinden, anılan akit bu tutar üzerinden nispi damga vergisine tabi olacaktır. Bu hukuki ve maddi durum karşısında, mahkeme kararının, ilk sözleşme yılı için hesaplanan damga vergisi ile takip eden yıllara ilişkin olarak, ilk yıl gaz arzının %70’i oranında hesaplanan gaz miktarı üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisine ilişkin hüküm fıkralarında isabetsizlik; takip eden yıllar için azami çekiş miktarının %70’ini aşan kısmına yönelik vergilendirme işlemini iptal eden hüküm fıkrasında ise isabet görülmemiştir.Davacı Şirketin faiz istemine yönelik temyiz istemine gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 112’nci maddesinin 3’üncü fıkrasında, ikmalen, re’sen veya idarece yapılan tarhiyatlarda; dava konusu yapılmaksızın kesinleşen vergilere, kendi vergi kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren, son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar; dava konusu yapılan vergilerin ödeme yapılmamış kısmına, kendi vergi kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren yargı organı kararının tebliğ tarihine kadar geçen süreler için 6183 sayılı Kanuna göre tespit edilen gecikme zammı oranında gecikme faizi uygulanacağı ve gecikme faizinin de aynı süre içinde ödeneceği, gecikme faizinin hesaplanmasında ay kesirlerinin nazara alınmayacağı hükme bağlanmıştır. Vergi Mahkemesi kararının faize ilişkin hüküm fıkrası, vergi idareleri tarafından hukuka aykırı biçimde tahsil edilen vergi alacaklarının mükellefine iadesinde faiz ödenmesini gerekli kılan bir yasa hükmünün olmadığı gerekçesine dayalıdır. Ekonomilerde bir değişim vasıtası olan para, çeşitli ticari, sınai, zirai vs. faaliyetlerde kullanılmakla, sahibine , kazanç, kira, nema vs. adları altında kimi ekonomik yararlar sağlayan ekonomik bir değerdir. Paranın, sahibi dışındaki kişi ve kuruluşlarca kullanılması, sahibinin bu ekonomik değerden mahrum bırakılması sonucunu yaratması yanında: yüksek enflasyon etkisinde olan ekonomilerde, paranın değerini, yani alım gücünü enflasyon oranı ölçüsünde yitirmesine neden olur. Anayasa Mahkemesinin 26.11.1999 gün ve 23888 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 15.12.1998 gün ve E:1997/34; K:1998/79 sayılı kararında da belirtildiği gibi; enflasyon ve buna bağlı olarak oluşan döviz kuru, mevduat faizi, Hazine bonosu ve Devlet tahvili faizi oranlarının yüksekliği, borçlunun yararlanması, alacaklının ise zarara uğraması sonucunu doğurmaktadır. Hukuk sistemlerinde paranın sahibinden başkası tarafından kullanılmasının neden olduğu bu zarar, “faiz” adı altında yapılan ek ödemelerle karşılanmaktadır. Anayasa Mahkemesinin 21.9.1988 gün ve E:1988/7; K:1988/27 sayılı kararında, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 112’nci maddesinde öngörülen “gecikme faizi” ile ilgili olarak yapmış olduğu niteleme de bu yoldadır. Bu açıklamalara göre; faiz, paranın sahibinden başkası tarafından kullanılmasının sahibine vermiş olduğu zararın karşılığı; yani, “tazminat” tır. Söz konusu zarar, vergilendirme işlemlerinde, Devlet yönünden, vergi mükelleflerinin vergi ödevlerini zamanında ve gereği gibi yerine getirmemeleri sebebiyle verginin zamanında tahakkuk ettirilememesi; mükellefler yönünden ise, Devletin hukuka aykırı olarak yapmış olduğu vergilendirme işlemlerine dayanarak vergi tahsilatında bulunması halinde doğmaktadır. Hukuk devletlerinde, açıklanan nitelikteki bir zararın faiz ya da başka bir ad altında ödenecek tazminatla karşılanabilmesi için, açık yasa hükmü aranması düşünülemez. Aksine anlayış; Devletin ve ona bağlı idarenin eylem ve işlemlerinden doğan her türlü zararın tazmini için de, açık yasa hükmü aranması sonucuna götürür ki; böyle bir anlayış, Anayasanın 125’inci maddesinin son fıkrasında yer alan, “İdare, kendi eylem ve işlemlerinden doğan zararı ödemekle yükümlüdür” amir hükmü ile bağdaştırılamaz. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun yukarıda sözü edilen 112’nci maddesinde, ikmalen, re’sen ve idarece tarh olunan vergiler için gecikme faizi öngören ve amacı, normal vadesinde tahsil edemediği vergiler dolayısıyla uğramış olduğu zararını, yargı yerinin hukuki yardımını istemeye gerek olmaksızın, kamu gücü kullanarak, bizzat, giderme olanağı sağlamak olan düzenleme de, Anayasaya ve Hukuk Devleti İlkesine aykırılığı açıklanan söz konusu anlayışa hukuki dayanak olamaz.“İdari Rejimi” kabul eden hukuk sistemlerinde, idarenin hukuka aykırı işlem ve eylemlerinden dolayı idare edilenlerin uğrayacakları her türlü zararın tazmini, “idarenin sorumluluğu” ile ilgili kurallarca sağlanır. Esasen; İdari Yargının varlık nedenlerinden biri de, budur. İdari Yargı, idare edilenlerin, kamu idaresinin idari nitelikteki eylem ve işlemlerinden doğan zararlarını, herhangi bir açık yasa hükmüne ihtiyaç duymaksızın, kusurlu veya kusursuz sorumluluk ilkelerine göre, giderme olanağına sahiptir. İdarenin hukuka aykırı işlem ve eylemlerinin hizmet kusuru oluşturacağı ve bu işlem ve eylemlerden doğan zararların, idare tarafından, kusurlu sorumluluk esaslarına göre tazmin edileceği, Danıştayın öteden beri istikrarlı biçimde uygulana gelen içtihadıdır. Vergi idareleri de, kuruluş, görev ve yetkileri bakımından birer kamu idaresidir. Anılan içtihad karşısında, hizmet kusuru oluşturacak hukuka aykırı vergilendirme işlemlerinden vergi mükellefleri için doğan zararların, işlemi yapan vergi idaresi tarafından karşılanması, açıklanan anayasal kuralın ve Hukuk Devleti İlkesinin gereğidir. Olayda; Davacı Şirketten, sabit hizmet ücreti ile yatırım bedeli üzerinden hukuka aykırı olarak damga vergisi tahsil edildiği, temyize konu kararın buna ilişkin hüküm fıkrasıyla kesinlik kazanmış bulunmaktadır. Vergi İdaresince bu şekilde gerçekleştirilen hukuka aykırılık, yukarıda açıklandığı üzere bir hizmet kusurudur. Dolayısıyla; davalı İdarenin, hukuka aykırı vergilendirme ve tahsil işlemleriyle davacıya vermiş olduğu maddi zararı karşılaması zorunludur. Yukarıda açıklandığı üzere; Vergi Usul Kanununun 112’inci maddesinin 3’üncü fıkrasında, Devletin, ikmalen, re’sen ve idarece yapılan tarhiyatlara konu vergileri normal vade tarihinde tahsil edememiş olması sebebiyle uğradığı zararı karşılayan gecikme faizi altında ek ödeme öngörülmüştür. Gecikme faizinin ilgili dönemlerde miktarını belirleyen zarar, hukuka aykırı olarak yapılan vergi tahsilatlarında, aynen mükellef için de söz konusudur. O halde; hukuka aykırı olarak tahsil edilen vergiler dolayısıyla vergi idareleri tarafından mükelleflere ödenecek maddi tazminatın miktarının, davadaki istem de gözetilerek, anılan gecikme faizinin oranına göre, hukuka aykırı olarak tahsil edilen verginin Devlet Hazinesinde kaldığı süre için hesaplanacak miktar kadar olması da, Anayasada öngörülen eşitlik ve adalet ilkelerinin gereğidir. Bu durumda, davacı Şirketten, haksız ve fazla tahsil edildiği anlaşılan sabit hizmet ücreti ile yatırım bedeline ilişkin damga vergisinin açıklandığı şekilde hesaplanacak faiziyle birlikte iadesi gerekirken, faiz istemini yazılı gerekçeyle reddeden hüküm fıkrasında da isabet bulunmamaktadır.SONUÇ : Açıklanan nedenlerle, tarafların temyiz istemlerinin kısmen kabulüne; mahkeme kararının, takip eden sözleşme yılları için azami çekiş miktarının %70’ini aşan kısmı üzerinden hesaplanan damga vergisini iptal eden hüküm fıkrası ile faiz istemini reddeden hüküm fıkrasının bozulmasına; bozma kararı üzerine Mahkemece verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına; tarafların, ilk sözleşme yılı için hesaplanan damga vergisi ile takip eden yıllara ilişkin olarak, ilk yıl gaz arzının %70’i oranında hesaplanan gaz miktarı üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisine ilişkin hüküm fıkrası ile sabit hizmet ücreti ve yatırım bedeli üzerinden tahakkuk ettirilen damga vergisine ilişkin hüküm fıkralarına yönelik temyiz istemlerinin reddine; mahkeme kararının anılan hüküm fıkralarının onanmasına, 22,90- (YirmiikiyeniTürklirasıdoksan- yenikuruş) Yeni Türk lirası maktu harç tutarının davacı Şirketten alınmasına, 29.11.2005 gününde oyçokluğu ile karar verildi.AYRIŞIK OY Vergilendirme işlemine konu edinilen sözleşmenin incelenmesinden, sözleşmede, ilk yıl için çekilecek doğalgaz miktarı ve fiyatın belli olduğu; takip eden yıllarda davacı Şirketin üç ay önceden talep ettiği miktarın Botaş tarafından onaylanması halinde satış işleminin devam edeceğinin belirtildiği, dolayısıyla takip eden yıllar için miktarın kesinlik taşımadığı anlaşıldığından, sözleşmenin, sadece ilk yıl için çekişi öngörülen azami gaz miktarı ve fiyatı üzerinden vergilendirilmesi gerekirken, takip eden yıllar için tesis edilen vergilendirme işleminde ve mahkeme kararının buna ilişkin hüküm fıkrasında isabet görülmediğinden, anılan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği görüşüyle, aksi yönde verilen karara katılmıyorum.